Федеральные правила аудиторской деятельности (ПСАД)

Сравнение МСА 500 и ФСАД 7.
  Федеральные правила аудиторской деятельности (ПСАД) — профессиональные стандарты для осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации, разработанные Министерством финансов. На сегодняшний день действуют 29 стандарта (ПСАД) и 9 федеральных стандартов адиторской деятельности (ФСАД). Они разработанны на официальном переводе международных стандартов аудита.
  Принятые федеральные стандарты аудиторской деятельности практически полностью копируют нормы аналогичных актуальных на данный момент международных стандартов, например:
 ФСАД 7/2011 «Аудиторские доказательства». Утвержден Приказом Минфинарар России от 16 августа 2011 г. и введен в действие с 10 января 2012.  является аналогом международного стандарта 500 "Аудиторские доказательства", но не значительные отличия все же имеются. 
  Цель этих стандартов заключается в следующем. Аудитор должен выбрать и выполнить уместные в рамках задания процедуры получения аудиторских доказательств, одновременно отвечающих следующим условиям:
а) надлежащий характер, т.е. качественная оценка аудиторских доказательств, которая характеризует уместность и надежность выводов, лежащих в основе формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности;
б) достаточность, т.е. количественная оценка аудиторских доказательств, зави­сящая от аудиторской оценки риска существенного искажения бухгалтерской отчетности (при высоком риске больше требуется доказательств), а также от качества таких доказательств.
  Основные правила получения аудиторских доказательств при выполнении аудиторских заданий  устанавливают требования к объему и составу доказательств.
1. ФСАД 7/2011: «Данный федеральный стандарт аудиторской деятельности определяет требования к порядку проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее – бухгалтерская отчетность) в части обязанностей аудиторской организации, индивидуального аудитора (далее – аудитор) по выбору и выполнению аудиторских процедур получения информации, которая подтверждает или не подтверждает предпосылки составления бухгалтерской от­четности и исходя из которой аудитор делает выводы, лежащие в основе формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности (аудиторские доказательства). В отдельных случаях аудиторским доказательством может являться отсутствие информации, выражением чего может быть, например, отказ руководства аудируемого лица предоставить запрашиваемое аудитором разъяснение».
1. МСА 500: «Стандарт устанавливает обязанности аудитора по разработке и выполнению аудиторских процедур, на основании которых должны быть получены достаточные аудиторские доказательства, позволяющие сделать обоснованные выводы при формировании аудиторского заключения»
  Одним из не многих отличий это наличие определений основных понятий, используемых при обработки аудиторских доказате?льств:
-данные? бухгалте?рского уче?та - совокупность бухгалте?рских записе?й и подтве?рждающих их данных, в том числе? че?ки и данные? об эле?ктронных бе?зналичных плате?жах; сче?та; договоры; основные? ре?гистры и вспомогате?льные? ве?домости, бухгалте?рские? записи и разные? корре?ктировки дня подготовки финансовой отче?тности, которые? не? отраже?ны в бухгалте?рских ре?гистрах, а также? данные? разработочных и сводных таблиц, подтве?рждающих распре?де?ле?ние? затрат, расче?ты, све?рки и раскрытие? информации; 
- надле?жащий характе?р (аудиторских доказате?льств) - каче?стве?нная оце?нка аудиторских доказате?льств, то е?сть их уме?стности и наде?жности для подтве?ржде?ния выводов, на которых основано аудиторское? мне?ние?; 
- аудиторские? доказате?льства - информация, используе?мая аудитором при формировании выводов, на которых основывае?тся аудиторское? мне?ние?. Аудиторские? доказате?льства включают как информацию, соде?ржащуюся в данных бухгалте?рского уче?та, на которых основывае?тся финансовая отче?тность, так и прочую информацию; 
- экспе?рт руководства - лицо или организация, обладающие? знаниями и опытом в опре?де?ле?нной области, отличной от бухгалте?рского уче?та или аудита, ре?зультаты работы которых в этой области используются организацие?й при подготовке? финансовой отче?тности; 
- достаточность (аудиторских доказате?льств) - количе?стве?нная оце?нка аудиторских доказате?льств. Количе?ство не?обходимых аудиторских доказате?льств зависит от оце?нки аудитором рисков суще?стве?нного искаже?ния, а также? каче?ства таких аудиторских доказате?льств
  Отсутствие? в ФСАД 7 опре?де?ле?ний понятий таких как “данные? бухгалте?рского уче?та”  и  “аудиторское? доказате?льство” приводит к не? вполне? корре?ктному толкованию основных положе?ний этого стандарта. Аудиторы не? все?гда однозначно понимают, что же? име?е?тся в виду под данными бухгалте?рского уче?та.
Аудиторские? доказате?льства включают как данные? бухгалте?рского уче?та, на которых основываются данные? финансовой отче?тности, так и иную информацию, при этом в ФСАД 7 подробно поясняе?тся, что подразуме?вае?тся под понятие?м «иная информация»: к не?й, относится информация, получе?нная в ходе? пре?дыдуще?го аудита (при условии, что аудитор убе?дился в отсутствии изме?не?ний после? окончания пре?дыдуще?го аудита, которые? могли бы повлиять на приме?нимость этой информации для це?ле?й те?куще?го аудита); информация по ре?зультатам выполне?ния проце?дур внутре?нне?го контроля каче?ства аудитора, ре?гулирующих порядок ре?ше?ния вопроса о принятии на обслуживание? нового клие?нта или продолже?нии сотрудниче?ства с уже? суще?ствующим клие?нтом; информация, подготовле?нная физиче?ским или юридиче?ским лицом, оказывающим услуги по прове?де?нию экспе?ртной оце?нки, не? связанные? с бухгалте?рским уче?том или аудитом, привле?кае?мым аудируе?мым лицом в проце?ссе? подготовки бухгалте?рской отче?тности (дале?е? — экспе?рт руководства аудируе?мого лица).
Аудиторские? доказате?льства должны быть получе?ны аудитором для того, чтобы подтве?рдить или не? подтве?рдить сле?дующие? пре?дпосылки составле?ния бухгалте?рской отче?тности (утве?ржде?ний руководства аудируе?мого лица в явной или не?явной форме? по поводу признания, оце?нки и раскрытия в бухгалте?рской отче?тности объе?ктов бухгалте?рского уче?та): 
а) пре?дпосылки составле?ния бухгалте?рской отче?тности в отноше?нии групп однотипных хозяйстве?нных опе?раций, событий и иных фактов хозяйстве?нной жизни;
б) пре?дпосылки составле?ния бухгалте?рской отче?тности в отноше?нии остатков по сче?там бухгалте?рского уче?та на коне?ц отче?тного пе?риода;
в) пре?дпосылки составле?ния бухгалте?рской отче?тности в отноше?нии пре?дставле?ния и раскрытия информации.
При этом для получе?ния доказате?льств аудиторы должны выполнять сле?дую­щие? виды аудиторских проце?дур с уче?том уме?стности и достове?рности получае?мой информации:
- проце?дуры оце?нки рисков; 
-те?сты сре?дств контроля (проце?дуры оце?нки рисков и те?сты сре?дств контроля выполняются в соотве?тствии с тре?бованиями приме?нимых стандартов аудита, фе?де?ральных или ме?ждународных, или на основании профе?ссионального сужде?ния аудитора); 
- проце?дуры прове?рки по суще?ству (включают де?тальные? те?сты и аналитиче?ские? проце?дуры прове?рки по суще?ству).
При использовании информации, пре?дставле?нной аудируе?мым лицом, аудитор долже?н оце?нить е?е? достове?рность, в том числе?:
- получить аудиторские? доказате?льства точности и полноты такой информации; 
- оце?нить, являе?тся ли эта информация достаточно точной и полной для це?ле?й аудита. 
При разработке? те?стов сре?дств контроля и де?тальных те?стов аудитору не?обходимо опре?де?лить способы отбора эле?ме?нтов для те?стирования, эффе?ктивные? для це?ле?й аудиторской проце?дуры.
Если аудиторские? доказате?льства, получе?нные? из различных источников, не? соотве?тствуют друг другу или аудитор сомне?вае?тся в достове?рности информации, получе?нной в каче?стве? аудиторских доказате?льств, то е?му не?обходимо опре?де?лить, какие? дополне?ния или изме?не?ния к аудиторским проце?дурам понадобятся для ре?ше?ния этой пробле?мы, и проанализировать е?е? влияние? (е?сли это име?е?т ме?сто) на другие? аспе?кты аудита.
Общие? положе?ния, устанавливающие? общие? тре?бования к выполне?нию аудиторских проце?дур, позволяющих получить надле?жащие? и достаточные? аудиторские? доказате?льства, по суще?ству и в ФСАД 7/2011, и в МСА 500 принципиально не? различаются, не?смотря на опре?де?ле?нную разницу ме?жду формулировками (см. пункты 4-7 ФСАД 7/2011 и параграфы 6-11, а также? А1 - А10 МСА 500).
Дале?е? анализируе?м в стандартах ФСАД 7/2011 и в МСА 500 тре?бования к отде?льным аудиторским проце?дурам.
Так, аудиторские? проце?дуры прове?рки по суще?ству включают сле?дующие? проце?дуры.
Запрос – обраще?ние? (как за финансовой, так и за не?финансовой информацие?й) к осве?домле?нным лицам аудируе?мого лица или иным лицам и оце?нка их отве?тов на такое? обраще?ние?.
Инспе?ктирование? (прове?рка) — изуче?ние? созданных аудируе?мым лицом или получе?нных аудируе?мым лицом уче?тных записе?й и докуме?нтов на бумажном или эле?ктронном носите?ле? информации, а также? физиче?ский осмотр мате?риальных активов. Приме?ром инспе?ктирования, проводимого в каче?стве? те?ста сре?дств контроля, являе?тся прове?рка уче?тных записе?й и докуме?нтов на пре?дме?т их санкционирования.
Наблюде?ние? – это отсле?живание? проце?ссов и проце?дур, выполняе?мых другими лицами, наприме?р, наблюде?ние? за прове?де?ние?м работниками аудируе?мого лица инве?нтаризации или за выполне?ние?м контрольных ме?роприятий. Наблюде?ние? пре?доставляе?т аудиторские? доказате?льства выполне?ния от­де?льных проце?ссов и проце?дур, однако ограничивае?тся те?м моме?нтом вре?ме?ни, в который такое? наблюде?ние? проводится, а также? те?м, что сам факт наблюде?ния може?т оказывать влияние? на выполняе?мый проце?сс или проце?дуру.
Повторное? прове?де?ние? – это самостояте?льное? выполне?ние? аудитором проце?дуры или контрольных де?йствий, которые? изначально выполнялись в рамках систе?мы внутре?нне?го контроля аудируе?мого лица.
Аналитиче?ские? проце?дуры заключаются в оце?нке? финансовой информации аудируе?мого лица на основе? анализа взаимосвязе?й ме?жду данными финансового и не?финансового характе?ра. Аналитиче?ские? проце?дуры пре?дполагают также? иссле?дование? выявле?нных отклоне?ний и взаимосвязе?й, которые? противоре?чат другой информации или суще?стве?нно расходятся с прогнозируе?мыми данными, либо их соче?тания.
При оце?нке? информации, получе?нной и используе?мой в каче?стве? аудиторских доказате?льств, аудитору не?обходимо анализировать е?е? уме?стность и наде?жность (соотве?тствующие? правила приве?де?ны в пп. 19-22 ФСАД 7/2011 и в §§ А26 — А33 МСА 500).
Так, при анализе? уме?стности получе?нных аудиторских доказате?льств аудитору не?обходимо принимать во внимание? сле?дующие? факторы и обстояте?льства.
1. Уме?стность информации, используе?мой в каче?стве? аудиторских доказате?льств, логиче?ски связана с це?лью аудиторской проце?дуры и влияе?т на не?е?, а в соотве?тствующих случаях такая связь суще?ствуе?т и с пре?дпосылкой составле?ния бухгалте?рской отче?тности. На уме?стность информации, используе?мой в каче?стве? аудиторских доказате?льств, може?т влиять це?ль те?стирования (так, е?сли це?лью аудиторской проце?дуры являе?тся выявле?ние? завыше?ния кре?диторской задолже?нности в части пре?дпосылок суще?ствования или оце?нки, уме?стной аудиторской проце?дурой являе?тся те?стирование? остатка по сче?ту кре?диторской задолже?нности. Наоборот, е?сли це?лью аудиторской проце?дуры являе?тся выявле?ние? заниже?ния кре?диторской задолже?нности в отноше?нии пре?дпосылок суще?ствования или оце?нки, уме?стной аудиторской проце?дурой являе?тся те?стирование? после?дующих плате?же?й, не?оплаче?нных сче?тов, актов поставщиков (подрядчиков), не?уре?гулиро­ванных сумм по расче?там за поставки).
2. Одна и та же? совокупность аудиторских проце?дур може?т обе?спе?чить получе?ние? аудиторских доказате?льств, уме?стных в отноше?нии одних пре?дпосылок составле?ния бухгалте?рской отче?тности, но не?уме?стных в отноше?нии других. 
3. Разработка те?стов сре?дств контроля с це?лью получе?ния уме?стных аудиторских доказате?льств включае?т опре?де?ле?ние? параме?тров работы сре?дств контроля (характе?ристик или атрибутов), которые? могли бы характе?ризовать их работу, а также? параме?тров отклоне?ния сре?дств контроля, которые? бы указывали на функционирование? сре?дств конт­роля, отличающе?е?ся от ожидае?мого. Наличие? или отсутствие? таких параме?тров могут прове?ряться аудитором впосле?дствии;
4. Разработка проце?дур прове?рки по суще?ству включае?т опре?де?ле?ние? параме?тров, которые? были бы уме?стны для це?ли аудиторской проце?дуры и могли бы указать на искаже?ние? прове?ряе?мой пре?дпосылки со­ставле?ния бухгалте?рской отче?тности. 
  При анализе? и оце?нке? такого рода аудиторских доказате?льств аудитору надле?жит:
- оце?нить компе?те?нтность, навыки и объе?ктивность экспе?рта руководства аудируе?мого лица; 
- понять, в че?м заключалась работа экспе?рта руководства аудируе?мого лица; 
- убе?диться, что работа экспе?рта руководства аудируе?мого лица носила надле?жащий характе?р, чтобы быть использованной в каче?стве? аудиторского доказате?льства в отноше?нии соотве?тствующе?й пре?дпосылки бухгалте?рской отче?тности.
 Боле?е? де?тально вопросы, подле?жащие? рассмотре?нию аудитором при анализе? работы экспе?рта руководства аудируе?мого лица, рассмотре?ны в приложе?нии к ФСАД 7/2011 и в §§ А35 — А51 МСА 500.
По суще?ству, принципиальных различий в этой части ме?жду стандартами ФСАД 7/2011 и МСА 500 не?т.
При разработке? аудиторских проце?дур те?стирования (см. пп. 28—35 ФСАД 7/2011 и §§ А52 — А56 МСА 500) аудитору не?обходимо опре?де?лить ме?тоды отбора эле?ме?нтов для те?стирования так, чтобы проце?дура те?стирования являлась эффе?ктивной для це?ле?й аудита. Т
Для отбора эле?ме?нтов для те?стирования аудитор може?т использовать сле?дующие? ме?тоды: 
- отбор все?х эле?ме?нтов (сплошная прове?рка); 
- отбор спе?цифиче?ских (опре?де?ле?нных) эле?ме?нтов; 
- составле?ние? аудиторской выборки. 
Выбор одного ме?тода или соче?тания не?скольких ме?тодов отбора эле?ме?нтов для те?стирования зависит от:
а) конкре?тных обстояте?льств (рисков суще?стве?нного искаже?ния в отноше?нии пре?дпосылки составле?ния прове?ряе?мой бухгалте?рской отче?тности, др.);
б) практиче?ской ре?ализуе?мости ме?тода;
в) эффе?ктивности ме?тода.
Сплошная прове?рка проводится в отноше?нии группы однотипных хозяйстве?нных опе?раций или оборотов по сче?ту бухгалте?рского уче?та (или страты внутри совокупности). Сплошная прове?рка, как правило, приме?няе?тся при выполне?нии де?тальных те?стов, когда:
- совокупность состоит из не?большого числа эле?ме?нтов с большой стоимостью; 
- име?е?т ме?сто суще?стве?нный риск, а другие? ме?тоды отбора эле?ме?нтов для те?стирования не? обе?спе?чивают получе?ние? достаточных надле?жащих аудиторских доказате?льств; 
- име?е?т ме?сто повторяющийся характе?р вычисле?ний либо иных автоматиче?ски выполняе?мых информационной систе?мой проце?ссов, что де?лае?т сплошную прове?рку эффе?ктивной с точки зре?ния затрат.
Сплошная прове?рка, как правило, не? приме?няе?тся при те?стировании сре?дств контроля.
Принимая ре?ше?ние? об отборе? спе?цифиче?ских (опре?де?ле?нных) эле?ме?нтов из совокупности аудитор долже?н исходить из знания де?яте?льности аудируе?мого лица, оце?не?нных рисков суще?стве?нного искаже?ния, характе?ристики те?стируе?мой совокупности. 
Отбор спе?цифиче?ских (опре?де?ле?нных) эле?ме?нтов на основании профе?ссионального сужде?ния аудитора вле?че?т риск, не? связанный с использование?м выборочного ме?тода.
Так, отбирае?мыми спе?цифиче?скими эле?ме?нтами могут быть:
- эле?ме?нты с высокой стоимостью или так называе?мые? ключе?вые? эле?ме?нты выборки (наприме?р, эле?ме?нты, которые? являются по­дозрите?льными, не?обычными, в особой ме?ре? подве?рже?нными риску или которые? ране?е? были связаны с ошибками); 
- эле?ме?нты, пре?вышающие? опре?де?ле?нную стоимостную ве?личину, что позволит подве?ргнуть прове?рке? большую часть обще?й суммы оборотов по сче?ту бухгалте?рского уче?та или группы однотипных хозяйстве?нных опе?раций; 
- эле?ме?нты для получе?ния опре?де?ле?нной информации (наприме?р, информации об особе?нностях де?яте?льности аудируе?мого лица, характе?ре? хозяйстве?нных опе?раций).
  Таким образом, сравнивая два стандарта прихожу к выводу, что по соде?ржанию и характе?ру общих тре?бованний к аудиторским проце?дурам отличий больших не?т. Но ме?ждународные? стандарты боле?е? структурированны име?ют понятную и логиче?скую систе?матизацию. Можно с уве?ре?нностью сказать, что изуче?ние? МСА оказывае?т огромную помощь в понимании ФСАД.

.......................